Piccolo viaggio fra storia, giurisprudenza, linee guida WCO e prospettive future
Gennaio 2026. Dichiarazione H1 di prodotti tessili, normale operazione di compravendita fra parti non collegate. L’Ufficio doganale, a seguito di controllo documentale elevato a fisico, contesta l’attendibilità del valore di transazione dichiarato. Il prezzo unitario esposto in fattura, sensibilmente inferiore rispetto a quello estrapolato da COGNOS, viene respinto. La base imponibile del dazio è rideterminata utilizzando, come riferimento, il prezzo statistico minimo, dedotto da COGNOS, per merce similare (art. 74.2 lettera b CDU).
Il caso, pervenuto alla nostra Redazione in questi giorni, riaccende i riflettori sul valore in dogana e sull’utilizzo delle banche dati.
Com’è noto, la base primaria per la valutazione delle merci in dogana è il valore di transazione, vale a dire il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci, quando sono vendute per l’esportazione verso il territorio doganale dell’Unione, eventualmente adeguato.
L’impossibilità di utilizzare il valore di transazione legato all’operazione concreta, palese in caso di vincolo fra le parti che si riverbera sul prezzo o se l’operazione sottostante non è una vendita, solo per citare un paio di esempi, implica l’ampliamento dell’orizzonte ai metodi secondari di valutazione.
Subentrano, quindi, il valore di transazione di merci identiche, seguito da quello di prodotti similari, avendo cura di definire l’identità e la similitudine non secondo una mera sovrapposizione della classificazione doganale fra prodotto da valutare e parametro, ma in funzione delle caratteristiche fisiche, qualitative, del livello di commercializzazione e della rinomanza.
Seguono, poi, i criteri di valutazione fondati sul prezzo unitario (c.d. metodo deduttivo), sul valore calcolato e – residuale – il metodo “fall back”. Restano escluse le valutazioni basate sul prezzo di vendita nell’Unione di merci ivi prodotte o quelle che prediligono valori massimi fra più opzioni possibili. “No” anche a valori commisurati al prezzo applicato nel mercato interno del Paese esportatore e a un costo di produzione diverso dal valore calcolato. Precluso, infine, l’impiego di valori minimi in dogana, di prezzi arbitrari o fittizi.
Questi metodi secondari sono applicati secondo una rigida sequenza, dettata dalla normativa, in cui i criteri alternativi sono legati fra loro da un nesso di sussidiarietà. Non viene utilizzato, infatti, un metodo secondario successivo senza aver prima esperito – infruttuosamente – il precedente.
Si tratta di un’architettura con pochi margini di discrezionalità, confluita nei regolamenti europei già negli anni Ottanta, quando, a seguito della conclusione del Tokyo Round nel 1979, il valore empirico, reale, entra nell’art. VII GATT, all’epoca 1947, poi 1994, spodestando quel valore normale tipico di listini, mercuriali e, per l’appunto, banche dati.
L’utilizzo di queste ultime, tuttavia, non risulta affatto sopito e, anzi, continua ad alimentare il dibattito con riferimento a casi in cui, come nella fattispecie in esame, non esistono motivi ostativi evidenti all’utilizzo del valore di transazione, ma “solo” perplessità da parte dell’Ufficio doganale.
L’art. 140 RE (già 181-bis DAC) chiarisce la ferrea procedura da adottare in tali circostanze, affermando che “1. Nei casi in cui le autorità doganali abbiano fondati dubbi sul fatto che il valore di transazione dichiarato rappresenti l’importo totale pagato o da pagare di cui all’articolo 70, paragrafo 1, del codice, esse possono chiedere al dichiarante di fornire informazioni supplementari. 2. Se i dubbi non sono dissipati, le autorità doganali possono decidere che il valore delle merci non può essere determinato a norma dell’articolo 70, paragrafo 1, del codice”.
La normativa prevede, in altre parole, l’apertura di un contraddittorio fra autorità doganali e dichiarante. In questo confronto, le prime sono chiamate a suffragare la fondatezza dei dubbi circa il valore dichiarato. L’operatore ha, invece, l’onere di superare la presunzione relativa di inadeguatezza del dato fornito. A tal fine, deve avvalersi di informazioni e documenti supplementari non sempre immediatamente disponibili (i.e. contabilità del fornitore estero, dettagli circa la formazione del prezzo, listini particolareggiati, magari anche tradotti, e via dicendo), dai quali può dipendere il buon esito del contraddittorio o, al contrario, la disapplicazione del valore di transazione da parte dell’autorità.
Tale procedura è stata già ribadita, sia dalla giurisprudenza della Suprema Corte che da quella UE.
La Cassazione ha, infatti, affermato a più riprese che “l’autorità doganale, per potersi discostare dal valore di transazione, è tenuta a sollecitare il contraddittorio e a chiedere informazioni, prima di decidere di non determinare il valore in dogana delle merci importate in base alla regola fissata dall’art. 29 CDC” (ora 70 CDU)1.
Ha, inoltre, difeso la rigida scaletta con la quale entrano in gioco i criteri secondari, sostenendo che “quando il valore in dogana non possa essere determinato mediante ricorso al valore di transazione delle merci importate, la valutazione doganale si dovrà attenere alle disposizioni dell’art. 30 del codice, applicando in sequenza, i metodi previsti alle lettere da a) a d) del paragrafo 2 di quest’ultimo” (ora art. 74.2 CDU)2.
La Suprema Corte ha, infine, sottolineato che “soltanto quando non sia possibile determinare il valore in dogana delle merci importate neppure sulla base del codice doganale, art. 30, si opererà la valutazione in dogana conformemente alle disposizioni dell’art. 31 di tale codice” (ora art. 74.3 CDU)3.
Da ultimo, ma solo in ordine cronologico, non di importanza, la CGUE ha recentemente riconosciuto l’utilizzo di valori statistici aggregati, stabiliti a livello dell’Unione, ma in un contesto di manifesta impraticabilità degli altri (prioritari) metodi di valutazione. Tale decisione è stata motivata dall’assenza della merce e da descrizioni generiche e imprecise nei documenti di accompagnamento. Il tutto riconoscendo sempre il diritto, in capo all’operatore economico, di essere ascoltato e di giustificare i prezzi più bassi indicati nella dichiarazione in dogana4.
Se l’utilizzo automatico e dirimente delle banche dati come sostituti ad hoc di un valore di transazione disapplicato è fuori discussione, o comunque trova uno spazio davvero residuale e marginale, non si può dire altrettanto del loro impiego nell’analisi dei rischi per l’avvio della procedura di cui all’art. 140 RE.
La CGUE ha, infatti, già da tempo riconosciuto che uno scostamento importante del valore di transazione dai database può supportare le perplessità delle autorità doganali. Un delta superiore al 50% è ritenuto, infatti, sufficiente a giustificare i dubbi nutriti dall’Ufficio doganale5.
Questo punto è cruciale poiché, una volta che l’autorità doganale ha manifestato i fondati dubbi, l’onere probatorio passa al dichiarante, ma con un’asimmetria. Il dichiarante non ha, infatti, l’accesso ai database e non conosce, quindi, la genesi del parametro sul quale l’autorità costruisce la propria argomentazione.
Se il dichiarante è un rappresentante doganale indiretto, poi, non ha nemmeno un contatto immediato con il fornitore del Paese terzo, con conseguente difficoltà a comprendere a fondo il prezzo dichiarato o a richiedere documentazione giustificativa a supporto.
Va riconosciuto, inoltre, che tale considerazione delle banche dati non sempre trova riscontro a livello internazionale. Le WCO Guidelines on the development and use of a national valuation database as a risk assessment tool6 presentano, ad esempio, un punto di vista più sfumato.
Affermano, infatti, che “i sistemi di gestione delle banche dati consentono solitamente alle amministrazioni doganali di confrontare il valore dichiarato con i valori doganali precedentemente accettati. Riconoscendo che le variazioni di prezzo sono una componente normale del commercio internazionale, i risultati di tali confronti non costituiscono di per sé un indicatore completo o sufficiente del rischio potenziale. Pertanto, sebbene una differenza anomala tra il valore dichiarato e il valore o i valori presenti nel database per quel prodotto possa costituire un potenziale fattore di rischio, tale differenza deve essere considerata insieme ad altri potenziali fattori di rischio, quali la mancanza di documentazione di supporto, precedenti problemi con l’importatore, eccetera” (punto 11).
Le WCO Guidelines continuano, inoltre, sostenendo che “un’amministrazione doganale non può (…) rifiutare il valore dichiarato esclusivamente sulla base di una differenza tra quest’ultimo e i valori presenti nel database” (punto 18).
Una svolta per gli operatori, ancorché non immediata, potrebbe derivare dall’introduzione nella normativa doganale delle informazioni vincolanti in materia di valore (IVVD) per implementare l’art. 35 CDU. A questo proposito, la Commissione, nel 2024, ha pubblicato gli atti delegati ed esecutivi, ma per la loro applicazione bisognerà attendere il 1° dicembre 20277.
Ultimo, ma non meno importante, nella proposta di nuovo CDU8 è stata prevista l’IVVD direttamente nella bozza di regolamento del Parlamento europeo e del Consiglio e la sua disciplina è stata accorpata con quella di ITV e IVO.
Una scelta che consentirebbe di attivare strumenti di compliance non solo per il posizionamento all’interno della tariffa (ITV e IVO), ma anche per definire in modo inequivocabile la base imponibile su cui applicare il dazio ad valorem. Anche in questo caso, tuttavia, le tempistiche si prospettano piuttosto lunghe poiché il testo del nuovo CDU sta ancora seguendo il suo iter all’interno della complessa procedura legislativa ordinaria.
Nessun tramonto, quindi, nell’immediato, sulla questione delle banche dati.
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- Sentenza Cassazione Civile n. 2214 del 25/01/2019. Altre sentenze consultate sono: Cassazione Civile n. 1114 del 17/01/2019, Cassazione Civile n. 25092 del 08/10/2019, Cassazione Civile n. 31464 del 03/12/2019, Cassazione Civile n. 1115 del 11/06/2020, Cassazione Civile n. 25724 del 13/11/2020, Cassazione Civile n. 222000 del 24/07/2023. ↩︎
- Sentenza Cassazione Civile n. 2214 del 25/01/2019. Altre sentenze consultate sono: Cassazione Civile n. 1114 del 17/01/2019, Cassazione Civile n. 25092 del 08/10/2019, Cassazione Civile n. 31464 del 03/12/2019, Cassazione Civile n. 1115 del 11/06/2020, Cassazione Civile n. 25724 del 13/11/2020, Cassazione Civile n. 222000 del 24/07/2023. ↩︎
- Sentenza Cassazione Civile n. 2214 del 25/01/2019. Altre sentenze consultate sono: Cassazione Civile n. 1114 del 17/01/2019, Cassazione Civile n. 25092 del 08/10/2019, Cassazione Civile n. 31464 del 03/12/2019, Cassazione Civile n. 1115 del 11/06/2020, Cassazione Civile n. 25724 del 13/11/2020, Cassazione Civile n. 222000 del 24/07/2023. ↩︎
- CGUE Cause riunite Keladis I e Keladis II, rispettivamente C-72/24 e C-73/24. ↩︎
- CGUE Causa EURO 2004. Hungary Kft. C-291/15 ↩︎
- In rete: WCO Guidelines Bucci, Damascelli, Orsi, Pellegri “Accertamento e contenzioso doganale”, Lefebvre Giuffrè,2025, pagg. 65 e 66. ↩︎
- Reg. delegato UE 2024/1072 e reg. di esecuzione UE 2024/1071 ↩︎
- Procedura legislativa ordinaria 2023/0156 (COD). ↩︎